Lorsqu'une société soumise à l'IS dégage un résultat fiscal négatif (déficit), ce déficit n'est pas perdu. Il peut être imputé sur les bénéfices des exercices futurs — c'est le report en avant — ou, sous conditions, sur les bénéfices des exercices précédents — c'est le report en arrière ou carry-back.
Principe général
Le déficit fiscal s'entend du résultat fiscal avant imputation des déficits antérieurs. Il est déterminé dans la liasse fiscale (tableau 2058-A) et diffère souvent du résultat comptable en raison des réintégrations et déductions extracomptables.
Exemple : une entreprise réalise un bénéfice fiscal de 500 000 € en N+1 et dispose d'un déficit reportable de 300 000 € issu de N. Elle peut imputer 300 000 € et n'est imposée que sur 200 000 €, économisant 75 000 € d'IS (à 25 %).
Report en avant vs report en arrière (carry-back)
| Report en avant | Report en arrière (carry-back) | |
|---|---|---|
| Direction | Vers les exercices futurs | Vers l'exercice précédent uniquement |
| Durée | Illimitée dans le temps | 1 exercice précédent seulement |
| Effet | Réduction du bénéfice imposable futur | Créance d'IS remboursable sur 5 ans |
| Formulaire | Tableau 2058-A de la liasse | Formulaire 2039 (option) |
Le carry-back est une option : l'entreprise choisit de le pratiquer ou non. Il génère une créance sur l'État égale au déficit reporté × taux IS de l'exercice précédent. Cette créance est remboursable à l'expiration d'un délai de 5 ans si elle n'a pas été imputée sur des IS ultérieurs.
Plafonnement du report en avant
Depuis 2011, le report en avant est plafonné pour les grandes entreprises. Pour chaque exercice bénéficiaire, l'imputation des déficits antérieurs ne peut excéder :
- 1 000 000 € par exercice, plus
- 50 % du bénéfice imposable de l'exercice dépassant ce seuil
Concrètement, si le bénéfice fiscal est de 3 000 000 €, l'imputation maximale est de 1 000 000 + 50 % × (3 000 000 − 1 000 000) = 2 000 000 €. Le déficit excédentaire reste reportable sans limite de temps.
Comptabilisation de l'actif d'impôt différé
En normes IFRS et souvent en PCG pour les groupes, le déficit reportable génère un actif d'impôt différé comptabilisé au bilan, sous condition que son utilisation future soit probable. Il est calculé : déficit × taux IS. Si la probabilité d'utilisation est incertaine, l'actif n'est pas reconnu.
Utilisation stratégique du déficit reportable
Le déficit reportable est une ressource fiscale que les entreprises peuvent gérer activement. Quelques situations pratiques :
| Situation | Mécanisme | Impact |
|---|---|---|
| Retour à un bénéfice après plusieurs années déficitaires | Report en avant illimité — imputation sur le bénéfice dans la limite du plafond | Réduction significative de l'IS à payer, parfois jusqu'à zéro sur 1 à 3 ans |
| Année exceptionnellement bénéficiaire (cession d'actif, plus-value) | Imputation du déficit reportable disponible, jusqu'au plafond de 1 M€ + 50 % | Atténuation de la charge fiscale sur la plus-value ou le gain exceptionnel |
| Choix entre carry-back et report en avant | Carry-back = créance IS immédiate ; report en avant = économie future incertaine | Carry-back préférable si la trésorerie est tendue ou si les perspectives bénéficiaires sont incertaines |
| Entreprise durablement déficitaire | Actif d'impôt différé plafonné à la probabilité de bénéfices futurs (IFRS) | Risque de non-reconnaissance de l'IDA si le retour aux bénéfices est incertain |
| Cession ou fusion-absorption | Le déficit ne se transmet pas sans agrément fiscal (art. 209 II CGI) | Point de vigilance dans les négociations d'acquisition ou de restructuration |
Transmission du déficit en cas de fusion
Le déficit fiscal ne se transmet pas automatiquement en cas de fusion, scission ou apport partiel d'actif. Un agrément fiscal spécifique (article 209 II du CGI) est nécessaire pour que la société absorbante bénéficie des déficits de la société absorbée. Cet agrément est soumis à conditions strictes.